Politici contabile si fiscale privind leasingul financiar intern

Politici contabile si fiscale privind leasingul financiar intern

Un contract de leasing rprezinta un act juridic prin care finantatorul cedeaza utilizatorului dreptul de a utiliza un bun pe o perioada determinata contractual, in schimbul unei serii de plati in perioada contractuala. In functie de modul de finantare a bunului care face obiectul contractului de leasing, acesta se poate clasifica in doua categorii principale:

1. leasing financiar ;
2. leasing operational.

La randul lor aceste forme pot fi clasificate in functie de rezidenta finantatorului, astfel:

1. leasing intern;
2. leasing extern.

Prin combinarea acestor clasificari rezulta urmatoarele categorii de contract de leasing:

1. leasing financiar intern si extern;
2. leasing operational intern si extern.

In urmatoare numere se vor prezenta toate cele patru forme de contract de leasing care au rezultata din combinarile clasificarii anterioare.

Leasingul financiar reprezinta operatiunea prin care se transfera toate riscurile si avantajele aferente dreptului de proprietate asupra activului. Prin aceasta definitie se prezinta cel mai fidel principiul prevalentei economicului asupra juridicului. Acest principiu este prezent in cadrul legislativ contabil national si presupune contabilizarea bunului care face obiectul contractului de leasing in evidenta utilizatorului chiar daca din punct de vedere juridic el nu reprezinta proprietatea utilizatorului.

Daca este contabilizat in evidenta utilizatorului, acesta calculeaza si inregistreaza amortizarea bunului care face obiectul contractului de leasing, amortizare care reprezinta pentru utilizator o cheltuiala deductibila din punct de vedere fiscal.

Acest tip de leasing diferentiaza de alte forme prin faptul ca el contine o clauza de optiune. Aceasta clauza da dreptul utilizatorului de a cumpara bunul la sfarsitul contractului la un pret de cumparare echivalent cu valoarea reziduala.

Contractul de leasing contine dupa parti principale:

1. contractul de leasing propriu zis;
2. anexa la contract sub forma de scadentar al redeventelor lunare.

Principalele elemente ale scadentarului sunt:

1. rata de capital;
2. dobanda contractului;
3. valoarea asigurarii;
4. TVA.

Din punct de vedere al TVA, aceasta taxa se aplica numai la rata de capital, ea nefiind aplicata si la valoarea dobanzii. Toate elementele componente din scadentarul contractului de leasing, mai putin TVA, reprezinta elementele costului bunului respectiv, care va constitui valoarea amortizabila a acestuia.

In conditiile in care utilizatorul isi exprima dorinta de a achiztiona bunul la exprirarea contractului de leasing, el va trebui sa achite valoarea reziduala, devenind astfel proprietatea utilizatorului. Din punct de vedere contabil si fiscal, valoarea amortizabila nu se modifica. Achitarea valorii reziduale anuleaza datoria utilizatorului fata de finantator.

In conditiile in care utilizatorul nu isi exercita optiunea de a achizitiona bunul la expirarea contractului de leasing, finantatorul primeste bunul respectiv avand urmatoarele modalitati de folosire: semnarea unui al contract de leasing, inchiriere, vanzare catre un alt tert sau utilizare in interes propriu. Aceasta ultima varianta este mai putin probabila in conditiile in care bunul este cu un anumit specific (de exemplu utilaj de ambalarea a ciocolatei) iar finantatorul este o unitate (IFN) care functioneaza pe langa o banca.

Exemplul care este prezentat presupune un contract in care moneda este leul, chiar daca majoritatea contractelor de leasing se semneaza intr-o valuta. Acest tip de contract este prezentat in conditiile in care moneda nationala se apreciaza fata de moneda europeana, pe termen lung societatile de leasing isi vor schimba strategia contractuala, deoarece valoarea pierderilor din diferentele de curs valutar este foarte mare, tinand cont de faptul ca durata unui contract de leasing este cuprinsa intre 3 si 5 ani.

Exemplu de contract de leasing financiar intern

Societatea de leasing romana "X" incheie un contract de leasing financiar cu un utilizator rezident pentru un utilaj in urmatoarele conditii contractuale:

1. constul de achizitie 450.000 lei, TVA 19%;
2. durata contractului de leasing este de 3 ani, iar durata normata de functionare a utilajului este de 5 ani;
3. redeventa lunara este de 12.500 lei, din care amortizare 7.500 lei si dobanda lunara este de 5.000 lei;
4. valoarea reziduala a contractului de leasing este de 25% din valoarea de intrare a utilajului, adica de 112.500 lei.

Contabilitatea va fi nuantata atata in contabilitatea societatii de leasing, cat si a societatii utilizatoare.

Contabilitatea la societatea de leasing

Fluxul informational contabil este urmatorul:

./. = 404 "Furnizori" 535.500

213 "Echipamente tehnologice"  450.000

2. contabilizarea achitarii furnizorului utilajului:

3. contabilizarea predarii utilajului catre utilizator:

4. contabilizarea dobanzii aferente contractuluide leasing:

Observatie: aceasta inregistrare poate fi exceptata cu conditia ca evidenta contabila a dobanzii lunare sa fie contabilizata prin scadentarul contractului de leasing prin conturi in afara bilantului contabil. In exemplul de fata s-a optat pentru contabilizarea dobanzii contractului de leasing, deoarece utilizatorii informatiei financiare furnizate de bilantul contabil si contul de profit si pierdere sunt mai bine serviti, iar deciziile luate de ei pe baza acestor situatii financiare sunt mai eficiente.

4111 "Clienti = ./. 13.925

706 "Venituri din redevente" 7.500

2674 "Dobanzi aferente imprumuturilor acordate" 5.000

Observatie:

1. TVA se aplica numai la valoarea capitalului investit (450.000 lei / 60 luni = 7.500 lei);
2. Dobanda reprezinta diferenta dintre valoarea capitaluilui investit si valoarea ratei de recuperare pe durata contractului de leasing ( 450.000 lei / 36 luni = 12.500 lei).

6. contabilizatea cotei de venituri in avans la veniturile curente pe masura facturarii ratelor de leasing:

7. contabilizarea descarcarii de gestiune aferente ratei de capital:

8. contabilizarea incasarii ratei lunare de leasing:

461 " Debitori diversi" = ./.  133.875

7583 "Venituri dinn cedarea activelor" 112.500

10. descarcarea de gestiune privind valoarea reziduala:

11. contabilizarea incasarii facturii privind valoarea reziduala:

Contabilitatea la utilizator:

Fluxul informational contabil este urmatorul:

1. contabilizarea primirii utilajului in sistem de leasing financiar:

2. contabilizarea dobanzii aferente contractului de leasing:

Observatia privind dobanda contractului de leasing din contabilitatea finantatorului este valabila si la utilizator. Aceasta inregistrare contabila este optionala, dar utila in procesul de informare financiara a utilizatorilor.

= 404 "Furnizori" 13.925

167 " Alte imprumuturi si datorii asimilate" 7.500

1687 "Dobanzi aferente imprumuturilor asimilate"  5.000

4. contabilizarea amortizarii lunare a utilajului:

Al = Vi/DNF = 450.000 / 60 = 7.500 lei

Al = amortizarea lunara

Vi = valoarea de intrare

DNF = durata normala de functionare

5. contabilizarea valorii curente a dobanzii lunare:

6. contabilizarea achitarii facturii privind redeventa lunara:

= 404 "Furnizori" 133.875

167 "Alte imprumuturi si datorii asimilate"  112.500

h. contabilizarea achitarii facturii privind valoarea reziduala:

In legatura cu acest contract de leasing se mai pot ridica urmatoarele probleme intalnite in activitatea entitatilor economice care gestioneaza contracte de leasing financiar:

1. cedarea de catre utilizator a contractului de leasing;
2. neexercitarea de catre utilizator a optiunii de cumparare la expirarea contractului de leasing.

In conditiile cesiunii contractului de leasing financiar pe parcursul derularii lui se inregistreaza urmatoarele spete:

1. in contabilitatea finantatorului nu se inregistreaza nici o modificare contabila, cu exceptia schimbarii destinatarului facturarii redeventelor care au ramas;
2. in contabilitatea utilizatorului se va realiza:

scoaterea din gestiune a bunului;

stornarea valorii redeventelor care au mai ramas pana la expirarea contractului.

In conditiile in care se cedeaza contractul in perioada de derulare a contractului, utilizatorul vechi poate sa factureze noului utilizator valoarea redeventelor pe care le-a platit pana la momentul cesiunii contractului. Prin aceasta cesiune, vechiul utilizator ii vinde noului utilizator dreptul de utilizare a bunului pe care acesta l-a achitat prin redeventele platite.

Clienti = ./.

Venituri din cedarea activelor

Valoarea acestor drepturi de utilizare nu se poate realiza la acelasi nivel pe care l-a achitat vechiul utilizator, deoarece acesta a utilizat in aceasta perioada bunul. Valoarea justa a redeventelor achitate se stabileste prin negociere intre cele doua parti.

In conditiile in care utilizatorul nu isi exercita dreptul de achizitie al bunului la exprirarea contractului, finantatorul primeste in gestiune bunul respectiv pe care il poate folosi in interes propriu sau sa il valorifice prin diverse forme. De mentionat ca in aceasta situatie, utilizatorul nu mai achita valoarea reziduala. Acest tip de contract - fara exercitarea optiunii, nu este des intalnit deoarece daca utilizatrorul stie ca nu va exercita aceasta optiune, el poate incheia un contract de leasing operational care nu contine in cuprinsul contractului aceasta clauza.

Contabilizarea neexercitarii clauzei este diferita in functie de faptul ca valoarea de intrare a bunului contine sau nu valoarea reziduala.

= Imobilizari corporale valoarea de intrare

Amortizarea imobilizarilor corporale amortizarea calculata

Daca valoarea de intrare a bunului nu contine si pe cea reziduala, contabilizarea scoaterii din evidenta contabila este urmatoarea:

Leasingul reprezinta contractul care poate avantaja atat firmele care dispun de capital, cat si pe cele care nu dispun de un capital mare, cu conditia ca utilizarea bunului repsectiv sa fie eficianta si sa produca beneficii economice viitoare.

Lect.univ.dr. Florentin CALOIAN

ASE Bucuresti